管理会计的发展趋势分析　

摘要:管理会计作为现代企业管理的重要手段，与经济和企业的发展相适应，经历了产生、发展和日趋完善的过程。但管理会计本身作为一个开放的体系和管理工具的集合，总是在不断的进步并推陈出新以适应经济发展和企业管理提升的需求。本文立足于管理会计的基本职能和特点，根据对历史的回顾和对未来发展的预判，探讨了管理会计未来在其作用层面、服务领域、工具方法和队伍建设等方面的发展趋势，供业界探讨并批评指正。

关键词:管理会计；发展趋势

管理会计自从诞生以来，随着经济进步和企业的发展，其理论体系和工具方法也日趋完善，在当今经济和企业发展中起着不可替代的作用。尤其是从20世纪90年代世界步入新经济时代以来，随着信息技术手段的提升，其在经济和企业发展中的作用越来越大，并将在未来可预见的时间内出现以下趋势和特征：

一、从作业层面、管理控制层面向战略层面发展

在管理会计发展历程中，不同阶段都反映着特定时代的经济和企业特色，概括来说，其活动体现出从企业作业层、管理控制层向战略层发展的趋势：经历了1929年到1933年的世界经济危机后,西方主要资本主义国家许多企业为谋求生存和发展,竞相采用新技术来提高生产率并降低成本。当时，伴随着第二产业日益崛起、机器化程度的提高，企业的规模逐渐扩大，生产流程拉长，分工越来越细，企业产品日益丰富，经营者逐渐摆脱传统作坊式经营现场管理的模式，用以管理会计为代表的技术手段来加强对产供销全流程的管理，这促使管理会计随着应用领域的不断扩大而逐渐发展。但当时企业内部的组织特色是大批量、标准化生产，企业着力于提升管理、降低内部生产成本，故这一时期管理会计主要应用在“作业层面”并以追求“效率”为主要目标，其内容包括标准成本、预算会计和差异分析等；20世纪中叶以后，西方主要资本主义国家凭借机器化的优势，推动了其制造业在全球范围内的扩张，经济全球化得到了长足发展。包括管理会计在内现代化的管理理念和管理手段被广泛采用使得企业内部越来越紧凑、管理幅度越来越大，进而促成了当时具有现代跨国公司性质的工业企业的发展壮大。这个时期，企业管理者为了提升企业管理，在实践中逐渐探索出了许多运用于企业价值管理、产供销、投融资等领域行之有效的管理理论和方法，如变动预算、差量分析法、边际分析等。这一阶段管理会计目标已转变为追求企业“效益”最大化，逐渐形成了“决策与计划会计”和“执行会计”为主体的“管理控制层面”会计体系。随着20世纪90年代以来电子计算机技术的飞速发展并融入到企业管理，大大的提高了管理者的工作效率，并促进了资源高效配置，简化了决策过程，降低了企业搜寻、监督和执行相关的组织成本，进而促进了20世纪末的企业国际间并购浪潮。这一时期，管理会计主题已经从“效率”、“效益”向“价值链”优化的方向演进，“经济增加值（EVA）”和“平衡计分卡”等综合性管理及考核评价指标被许多大型公司采用，借以优化资源配置、促进资本保值增值，提升企业核心竞争力。此时管理会计已经成为企业“决策支持系统”的重要组成部分，不但有了较成熟的理论体系和丰富的工具方法，而且其作用也超越了“价值”管理的范畴,逐渐向市场管理、潜力挖掘、战略规划层面延伸，融合了规划、决策、控制和考核激励，融合了财务管理和业务经营的事前、事中和事后，成为管理战略选择、执行、控制和分析评价的有效工具。

二、应用领域逐渐拓展且工具方法不断推陈出新

管理会计的理论体系和工具方法总是与企业外延和内涵发展的需求相适应，并受技术手段的制约或促进。据统计，从早期的标准成本、预算会计和差异分析等十几种工具方法，发展到今天应用于成本管理、营运管理、投融资管理、预算管理、绩效管理、风险管理、战略管理等领域，为决策者规划、决策、控制、评价活动的工具方法体系，管理会计已经创建了150多个工具方法并在不同领域起到120多种作用。这些工具方法都是基于经济和企业发展的推动并与之相适应，体现出管理会计在应用领域逐渐拓展及工具方法不断推陈出新的趋势。不过，对于管理会计方法的选用应充分考虑其适用性。例如，对于大型集团化企业可能选择较系统的管理会计工具方法，用来满足不同领域或生产过程管理，而对大部分中小企业而言，可能只选择一两种有效工具就足够了。故管理会计理论、应用领域及工具方法体系的发展完善必然是一个开放并不断充实更新的过程，所谓“完善”也只说适应某一特定经济阶段或针对特定企业需求而言，其趋势是随着经济的发展，受新兴产业和行业需求的挑战不断推陈出新。例如，目前管理会计主要理论及实践都以传统“分工”理论下标准化、大批量的企业生产为基础，很难满足“智能制造”经济时代部分行业或企业基于“合工”理论下个性化、小批量生产为特色的管理需求，这种挑战势必会促进管理会计理论、工具方法及其依赖的信息决策系统的更新或升级。所以，管理会计的作用、应用领域及工具方法必然会沿着创新、实践、共享、提升的过程不断发展，动态完善。

三、融合范围向更深更广的方向发展

无论认为管理会计是管理融合了会计还是会计融合了管理，都体现出其融合性的基本特征，而且这种融合性将随着经济及企业的发展越来越明显，主要体现在以下几个方面：一是在空间上的融合。一方面，管理会计逐渐拓展其应用范畴，嵌入企业相关领域、层次、环节，以业务流程为基础，利用特有的工具方法，将财务和业务、管理和经营等领域有效融合；另一方面，管理会计被广泛应用到企业集团内部产业链或生态链的产供销环节，使产供销环节从价值管理的角度融为一体；二是在时间上的融合。通过应用管理会计工具及信息化管理手段，可以有效的将经济事项的事前规划、决策，事中控制和事后评价考核作为整体工作进行控制。例如，随着以ERP为代表的管理系统的应用，可以将企业供产销紧紧的联系到一起，时效更加紧密，不同进程相互交叉融合；三是与其他管理手段的融合。现阶段，管理会计已经成为企业提升核心竞争力，在激烈的市场竞争中保持自身优势的重要管理手段，其无论是管理领域、最终目标还是工具方法都逐渐与其他管理手段交叉融合，结果相互利用。例如，作为企业风险管理重要手段的“企业内部控制”，也包含促使实现企业战略的目标，这与现阶段战略管理会计的目标是趋同的；反过来，管理会计工具“战略地图”中企业财务层面、客户层面、业务层面和学习成长层面管理与控制也都是企业内部控制所关注的关键环节，两者只是作用的角度不同；四是促进管理信息支持系统的融合。随着信息化技术手段的发展和完善，将逐渐打破传统中使用的财务管理（FMS）、业务管理（BPM）、客户管理(CRM)、人力资源（HR）管理等系统之间相互独立状况，实现系统的集成和相互连接。可以预见，信息化软件支持系统将会在集成化、智能化和开放程度方面越来越完善。

四、促进财务报告模式的变革

现行财务会计报告体系主要披露了企业某一特定时点财务情况或特定会计期间经营成果、现金流量等事项。但无论是“决策有用”观还是“受托责任”观，他们对会计信息客观、及时、高效、适用的要求是一致的。但总的看来，现阶段财务报告所披露的信息相对于企业内外部使用者的需求而言存在以下不足：一是随着资本市场的发展，投资者进行决策所关注的信息开始从传统的历史信息转向寻求未来信息。要求披露的信息数量和范围不断扩大，包括：财务和非财务信息，定量和定性信息，确定和不确定信息，经营结果及导致经营结果的原因信息等，这些信息许多都在传统财务报告所披露的范围之外；二是报告内涵及形式单一。会计信息使用者要求企业提供的信息不应拘泥于传统数字式货币信息，还要提供更多的相关非货币信息，而且在表达方式上要有效地运用图形、音像等新型信息传递方式恰当地表达信息内涵，使信息的传递更形象、直观、易于被信息使用者接受；三是交互式客制化信息将逐渐增加。信息使用者希望企业根据自身决策需求提供特定的实时交互式客制化信息，这种信息可能突破传统会计报表所提供的时点或表现形式。笔者认为，随着信息使用者对会计信息及时性、灵活性、适用性要求的提升，如果用统一的会计准则和会计制度来规范企业对外披露的信息范畴、内容及形式既不客观也不经济。但管理会计工具方法可以灵活运用现代管理信息系统很好的弥补传统会计报告的不足，并随着管理会计所提供的客制化信息适用范围拓展，对于特定行业或企业可以把管理会计相关报告及信息随定期报告一并或根据需要对特定对象披露。这样，一方面满足了信息使用者的需求，另一方面丰富了会计报告体系的内涵，进而推动会计报告模式的变革。

五、管理会计队伍逐渐壮大并向专业化发展

随着管理会计的发展，必然会对人才队伍及其知识结构提出新的挑战。笔者认为未来会在企业内部和外部存在两种形式的管理会计队伍：对于企业内部而言，随着管理会计职能的提升及ERP等现代化信息手段的逐渐推广，一些大型集团公司和跨国公司实现财务集中核算或实现财务共享以后，特别是随着财务共享中心向GBS（GlobalBusinessService）发展，传统财务人员核算和监督的职能越来越弱化、工作量逐渐减少，这会让许多财务人员从传统记账、核算中解放出来，逐渐充实到管理会计队伍中专门从事管理会计工作，实现人才转型；同时，企业也会通过人才引进及培养等方式逐渐壮大管理会计队伍。因此，企业内部管理会计队伍将会逐渐壮大，知识和能力水平也会逐步提高，进而更好的提升企业规划、决策、控制和考评效率效果。此外，对于那些在企业内部不具备成立专业管理会计队伍的中小企业或超越自身管理会计队伍能力或范畴的工作，利用好管理会计咨询服务等中介机构的服务来实现管理会计职能也是一个很好的选择。这种社会需求将会促进以管理会计咨询公司、管理信息系统软件公司等为代表的管理会计服务机构蓬勃发展，并凭借其对管理会计特有的专业知识储备、工作经验积累及对行业情况的熟悉等优势，为企业提供管理会计咨询服务，进而提升其应用管理会计的效率效果。《财政部关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》（财会〔2014〕27号）把“推进两类管理会计人才队伍建设”作为重要工作内容，也表明我国对管理会计人才的建设及其重视程度正在提升。综上所述，管理会计理论体系会随经济发展而不断趋于完善，工具方法不断推陈出新，人才队伍逐渐发展中壮大，管理会计必将成为未来新经济时代企业经营管理、战略规划不可缺少的手段。

参考文献:

[1]发展管理会计咨询服务推动会计服务转型升级――<财政部关于全面推进管理会计体系建设的指导意见>系列解读之六》2015财政部会计司

[2]《关于印发<管理会计基本指引>的通知》财会[2016]10号财政部会计司

[3]杨瑞青.管理会计与财务会计之间的关系及发展趋势[J].企业研究，2012(16)

[4]冯巧根.管理会计的发展动态与评析[J].会计之友，2011(20).

作者：高纪波 田俊燕 单位：河北石油分公司 河北地质大学　　　

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